Бухгалтерский учет расходов для целей налогообложения предприятий сферы услуг

В соответствии с п. 4 ст. 328 НК РФ проценты по заемным средствам учитываются в составе расходов, подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств организации по банковскому счету.

В соответствии с п. 8 ст. 270 НК РФ проценты, начисленные организацией-заемщиком сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 НК РФ,

в целях налогообложения прибыли не учитываются.

В налоговой отчетности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида показываются по строке 020 Приложения 7 к листу 02 «Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» декларации по НПО. В конечном итоге сумма уплаченных процентов должна быть учтена в общей сумме внереализационных расходов по строке 040 листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации по НПО.

Рассмотренные правила бухгалтерского и налогового учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам существенно отличаются друг от друга, что приводит к необходимости применения норм ПБУ 18/02. Например, при уплате процентов по заемным средствам, привлеченным для приобретения и/или строительства основных средств, могут возникнуть следующие ситуации:

Ситуация 1. Проценты за пользование заемными средствами не превышают установленные ст. 269 НК РФ нормы. Для целей бухгалтерского учета они включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств, а в налоговом учете учитываются в качестве внереализационных расходов. В данной ситуации величина первоначальной стоимости объекта основных средств, отражаемая в налоговом учете, будет меньше величины его первоначальной стоимости, сформированной в бухгалтерском учете.

В соответствии с ПБУ 18/02 применение в отчетном периоде разных способов признания расходов для целей бухгалтерского и налогового учета приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц. Налогооблагаемая временная разница является источником образования отложенного налогового обязательства, которая определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату.

В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражается по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль»).

В последующих отчетных (налоговых) периодах по мере начисления амортизации расходы, для учета которых в целях исчисления прибыли установлен особый порядок, постепенно полностью будут списаны в бухгалтерском учете и сравняются с величиной этих расходов, ранее учтенных в налоговом учете. Данное обстоятельство будет приводить к постепенному уменьшению налогооблагаемых временных разниц и, соответственно, к уменьшению (погашению) отложенных налоговых обязательств.

Уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств отражается в учете по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1).

В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство рассматривается как сумма налога, которая должна увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периодом или в последующих отчетных (налоговых) периодах. В таких ситуациях для того, чтобы избежать применения норм ПБУ 18/02 необходимо заемные средства, привлекаемые для приобретения и/или строительства основных средств, отражать в договорах займа и кредитных договорах как средства, полученные на пополнение оборотных средств. В этом случае все проценты по полученным заемным средствам будут учтены в бухгалтерском учете как операционные расходы, а это позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет расходов в виде процентов.

Ситуация 2. Проценты за пользование заемными средствами превышают установленные ст. 269 НК РФ нормы. Вся сумма процентов по заемным средствам уплачивается после принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету. В бухгалтерском учете вся сумма процентов по заемным средствам, в том числе сверх установленных в НК РФ норм, отражается в качестве операционных расходов. В налоговом учете проценты в пределах норм будут отражаться в качестве внереализационных расходов, а проценты, начисленные организацией-заемщиком сверх установленных норм, не будут учитываться в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 8 ст. 270 НК РФ.

В ситуации, когда уплаченная организацией сумма процентов за пользование заемными средствами будет превышать установленные нормы, и при этом будет полностью участвовать при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), а для целей налогообложения прибыли эта сумма будет учитываться только в пределах норм, установленного ст. 269 НК РФ, будут возникать постоянные разницы.

Постоянная разница образуется за счет расходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах, но полностью учитываются в бухгалтерском учете в отчетном периоде. При определении налоговой базы по налогу на прибыль постоянные разницы в виде расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, должны увеличивать бухгалтерскую прибыль.

Постоянная разница при формировании налогооблагаемой прибыли приводит к образованию постоянного налогового обязательства, которое равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату.

Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1). В бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство рассматривается как сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Пример. Допустим, что организацией 21 июля 2004 года получен в банке краткосрочный кредит в сумме 183 000 руб. сроком на 2 месяца и под 14 % годовых. Кредит предназначен для приобретения объекта основных средств стоимостью 215 940 руб., включая НДС – 32 940 руб.

Предварительная оплата поставщику произведена 2 августа. Объект основных средств поступил в организацию 8 августа и принят к бухгалтерскому учету 31 августа. Кредит банка погашен организацией 20 сентября. В период от получения до погашения кредита организация ежемесячно начисляла и уплачивала проценты по полученному кредиту.

В 2004 году 366 дней, проценты в июле уплачиваются за 10 дней, в августе за 31 день, в сентябре – за 20 дней. Срок полезного использования объекта основных средств принят равным 20 месяцам. Для целей бухгалтерского и налогового учета организация использует линейный способ начисления амортизации. Проценты в сумме 2 870 руб. (700 + 2 170), уплаченные до момента принятия объекта основных средств к учету, включаются в его первоначальную стоимость, а в налоговом учете должны быть учтены в составе внереализационных расходов. Проценты в сумме 1 400 руб., уплаченные после момента принятия объекта основных средств к учету, должны быть отнесены в состав операционных расходов, а в налоговом учете должны быть учтены в составе внереализационных расходов.

 Скачать реферат